1-مقدمهامروزه با رشدوتوسعه تكنولوژيهاي پيشرفتهدر ابعاد مختلف توام با افزايش پيچيدگيوتنوع فعاليتها، درك اينتغييراتوسنجش تاثيرات آنبر هزينه هاي سازماني اهميت زيادي دارد. اهميت اين امر براي واحدهاي خدماتي با توجهبه اينكه درجه تنوعوتغييرات در آنها، نسبت به فعاليتهاي توليدي بيشتر است، مضاعف مي باشد. بديهي است كهشناخت اين فعاليتهاوسنجشتاثيرات آن برهزينه هاي سازماني مستلزم طراحي يك سيستم مناسب هزينه يابي در اينزمينه مي باشد. اهميت شناخت وكنترل هزينه ها چه در موسسات دولتيوچه در سازمانهاي خصوصي بركسي پوشيده نيست. اما دستيابي به اين مهم، نيازمند طراحي يك سيستم مناسبوكارآ است كه قادر به شناختتنوع وپيچيدگي فعاليتهاي، وسنجش تاثيرآن بر هزينه هاي ارائه خدمات باشد. سيستم هايسنتي هزينه يابي، خصوصا سيستمهايي كه در سطح بيمارستانهاي كشور استفاده مي گردد،بدليل ماهيت آن عملا قادر به برآوردن اين انتظارات نمي باشد. چون اين سيستمها براساس يكسري تعرفه هاي ثابت وضع شدهوبدون توجه به شرايطووضعيت هر بيمارستان، بهايتمام شده خدمات ارائه شده را محاسبه مي كند. بديهي است كه استفاده از اين روش علاوهبر اين كه باعث ايجاد اشكالاتونواقصي در محاسبه بهاي تمامشده واقعي مي گردد، اطلاعات مناسبي را براي تصميم گيري در اختيار مديران قرار نميدهند. بنابراين لزوم استفاده از سيستمهاي نوين هزينه يابي كه در سطح دنيا معمول ميباشد، بعنوان يك ضرورت اساسي مطرح است. يكي از سيستم هاي نوين هزينه يابي كه كاربردهاي گوناگون آن در فعاليتهاي خدماتي روز به روز در حال گسترش است، سيستم “هزينه يابي برمبنا ي فعاليت“ يا اصطلاحا سيستم "ABC"1 است. اين سيستم بابكارگيري روشهاي مناسب، اثرات حاصل از تغييرات فعاليتها، پيچيدگي، تنوعوويژگيهاي خاص هر فعاليت رادر محاسبه هزينه هاي آن منظور مي كند. يكي از ويژگيهاي اين سيستم كه آن را از سايرسيستم ها متمايزمي كند، توانايي شناسايي دقيق هزينه ها وارائه اطلاعات غير مالي جهتبهبود عملكرد وافزايش كار آيي فعاليتها مي باشد. وتا حد ممكن با بكارگيريروشهاي مناسب اين اثرات را بطور كمّي جذب محاسبه بهاي تمام شده خدمات ومحصولات مي كند. 2-فوايد ناشي از اجراوبكارگيري سيستمپيشنهاديبا توجه به اينكه سيستم تعرفــــهگذاري موجود در نظام بيمارستاني از جنبه هاي مختلف مناسب نمي باشد، بنابراين ارائهسيستمي كه بتواند نقايص سيستم موجود را برطرف كند، بسيار مفيدواساسي تلقي مي گردد. فوايدناشي از اجراي سيستم پيشنهادي، با توجه به استفاده كنندگان اطلاعات سيستم هزينهيابي بيمارستاني (مديرانوتصميم گيرندگان بيمارستان، دولتها، بخش خصوصي، شركتهاي بيمهوسرمايه گذاران) متفاوت ميباشد. بطور كلي فوايد ناشي از اجراي سيستم پيشنهادي در دو جنبه اصلي قابل طرح استكه عبارتند از:1- اطلاعاتي كه سيستم پيشنهادي مي تواند براي استفاده كنندگان داخليبيمارستان فراهم كند و2- اطلاعاتي كه اين سيستم مي تواند براي ساير استفاده كنندگانخارجي فراهم كند. بر اين اساس مهمترين منافع سيستم پيشنهادي براي استفاده كنندگانداخلي عبارت است از1-ارائة مفاهيم نظري در موردمعرفيوشناسايي مبانيسيستم هزينه يابي بر مبناي فعاليت (ABC) وسازمانهايي كه اين سيستم رابراي هزينه يابيوتهيهاطلاعات مورد نياز بكار گرفته اند.2-تخصيص دقيق هزينهها به فعاليتهاي مورد نياز براي انجام خدمات وسپس محاسبه دقيقوصحيح بهاي تمام شده خدماتارائه شده از طرف بيمارستان با توجه به مباني سيستم ABC در بخشهايمختلف.3-تهيهوارائه اطلاعات جانبي برايتصميم گيرندگانومديريتبيمارستان، از جمله استاندارد نمودن فعاليتها، آناليز فعاليتها، شناسايي فعاليتهايداراي ارزش افزودهوبدونارزش افزوده، تعيين زمان انجام فعاليتها، تعيين مواد ولوازم مصرفي براي انجام هرفعاليت، ابزار وتجهيزات مورد نياز براي انجام فعاليتهاوغيره.4-تعيين منابعوامكانات مورد نياز برايانجام فعاليتها از نظرميزان هزينه منابع مصرفي.5-فراهم نمودن اطلاعات لازمبراي نظام بودجه بندي بيمارستاني خصوصاً بودجه بندي بر مبناي فعاليت1(ABB) .6-فراهم كردن اطلاعات مناسببراي ارزيابي عملكرد كاركنان در بخشهاي مختلف بيمارستانوهمچنين ارزيابيعملكرد با ساير بيمارستانها2(BM )براي جبران دهيخدماتوتشويق عملكردمناسب.7-فراهم كردن يك مبنا وپايهبراي اجراي سيستم بهبود مستمر3از طريق بكارگيري سيستمكايزنوهزينه يابيهدفي4.منافع ناشي از اجراوبكارگيري سيستم پيشنهاديبراي استفاده كنندگان خارجي1-ارائه اطلاعات مناسب براي تصميم گيري در خصوص سرمايهگذاري بخش خصوصيومشاركتاين بخش در نظام بيمارستاني.2-استفاده از اطلاعات تعييننرخ بازگشت سرمايه5 (ROI )، سودآوريسرمايه گذاري انجام شدهومقايسه آن با ساير سرمايه گذاريها در بخشهاي مختلف اقتصادي.3-تصميم گيري در خصوص تعيينووضع ميزان تعرفهوفرانشيز پرداختي از طرفسازمانهاي بيمه با توجه به نوع بيماريهاوخدماتي كه از طرفبيمارستانها به بيمه شدگان ارائه مي گردد. 3- پيشينه قيمت گذاري خدمات پزشكيتا اواخر دهة80 صحت محاسبه هزينه هادر بيمارستانهاومراكزبهداشتي به عنوان يك مسأله اساسي مطرح نبود. اما از سال 1983با توجه به افزايش نقشتكنولوژي در ارائة خدمات بهداشتيوتخصصي شدن بيشتر فعاليتها،اين سازمانها براي ارائة بيشتر خدماتوجبران هزينه ها نياز بهبكارگيريواستفاده ازروشهاي هزينه يابي براي محاسبه درآمدوهزينه ها داشتند. براي اينمنظور بيشتر بيمارستانها سيستم محاسبه هزينه هاوتعرفه هاي خود را بر اساسروش تشخيص گروههاي متخصص6(DRG)گذاشتند.بر اساساين روش جديد، بيمارستانها بر اساس تشخيص گروه متخصصان (DRG) هزينه هاوبهاي تمام شده خدمات را درازاء كارهاي انجام شده براي بيمار، محاسبه مي كردند.در قرن نوزدهم، اهميت كسب اطلاعاتصحيح در مورد هزينه هاي ارائة خدماتوتاكيد بر اهميت مديريتهزينه، باعث گرديد تا سيستم محاسبه هزينه ها از يك مبنا ثابت تغيير داده شود تاعلاوه بر اخذ مبلغ پايه، بخشي از هزينه ها نيز كه هزينه هاي متغير است بر اساستشخيص گروه متخصصان (DRG) از بيماران اخذ گردد. اين مسأله تا حد زيادي باعث افزايش اثربخشيوواقعي تر شدن سيستمهزينه يابي بيمارستاني گرديد. بطوريكه اين روش تا بحال زير بناي بيشتر سيستمهايموجود براي محاسبه هزينه ها بوده است.بعد از موفقيتوگسترش چشمگير سيستم ABC دربخش صنعتوبا توجه بهقابليتهاي اين سيستم، از اوايل دهة نود كاربرد آن در فعاليتهاي خدماتي خصوصاً دربيمارستانهاومراكزمراقبتي مطرح گرديد. در اين ميان كاپلن ((Kaplan,1990 نسبتبه ديگران سهم مهمي در گسترش سيستم ABCدر فعاليتهاي خدماتي داشت. همزمان بامعرفيوكاربرد اين سيستم،صحت هزينه هاي محاسبه شده در بخش درمان براي مديران بيمارستانها، پزشكان، كاركنانبيمارستانوسرمايه گذاراندر بخش بيمارستانوهمچنيندولتها اهميت زيادي پيدا نمودواين افراد در واقع كسانيبودند كه از اطلاعات هزينه اي بيمارستان به نحوي در تصميم گيريهاي خود استفاده ميكردند. بطوريكه بعد از مطرح شدن اين سيستمواثبات قابليتهاي آن، تا سال 1997 بيش از 20% بيمارستانهاي آمريكاوكانادا از سيستم ABCبراي محاسبة بهاي تمام شدة خدمات ارائه شده وكنترل هزينه ها، استفاده ميكردند. 4 -مكانيزم اجرائي سيستم ABC وبررسي ديدگاههاي اين سيستمسيستمهزينه يابي بر مبنايفعاليتيكي از سيستم هاي نوين هزينه يابي است كه مي تواند بطور مجزا ويا همراهبا سيستم هاي موجود هزينه يابي در جهت فراهم كردن اطلاعات مناسب در تصميم گيريهااستفاده شود. يكي از ويژگيهاي مهم ABC كه آن را از سيستم هاي سنتي متمايز ميسازد، توجه به پديده هاي نوين عملياتيواثرات تكنولوژي حاكم بروضعيت موجود استوتا حدممكن با بكارگيري روشهاي مناسب، اين اثرات را به طور كمّي جذب خدمات ارائه شده ميكند.در سيستم هاي هزينه يابي سنتي،عموما" از طريق ايجاد مراكز هزينه، كليه هزينه هاي دواير عملياتي وغير عملياتي برتعداد ونوع خدمات ارائه شده تقسيم مي شود تا از اين طريق بهاي تمام شده تعيين گردد. در اين سيستم ها هيچ گونه ارتباط مستقيمي بين فعاليت هاي لازم جهت ارائه خدماتوميزان استفاده از منابعوجود ندارد. در نتيجه بهاي تمام شده منعكس كننده مستقيم فعاليت هاوارزش هاي منابع بكار گرفتهشده نمي باشد. سيستم ABC اين مشكل را بوسيله مرتبط كردن هزينه هاي سازماني با هزينه هايفعاليت هاي عملياتي مرتفع مي سازد.از نظر عملي، سيستم ABC روابط علّي بينايجاد هزينه هاوفعاليتهاي لازم جهت ارائه خدماتي را كه براي سازمان ارزش اقتصادي ايجاد مي كنند،مشخص مي سازد. اين سيستم از اين باور سرچشمه مي گيرد كه خدمات، فعاليتها را مصرفمي كنندوفعاليتها منابعرا. در اين روش ابتدا هزينه ها به فعاليتها تخصيص مي يابدوسپس هزينه هاي تخصيص يافتهبه فعاليتها، بر مبناي استفاده هر يك از خدمات از فعاليتها، به آنها تخصيص داده ميشود (شكل شماره1). در واقع هزينه يابي بر مبناي فعاليت شيوه اي است كه بر اساس آن،هزينه خدماتويا محصولاتبه عنوان جمع هزينه فعاليتهايي كه به خاطر ارائه آنها انجام مي شود، بدست مي آيد.تخصيص هزينه ها به خدماتتعيين مبناي هزينهمراكز فعاليتهزينههامرحله دوم تخصيصمرحله اول تخصيصمنابعفعاليتها شكل شماره1 مكانيزم اجرائي سيستم ABCمنبع: (Turny,P”Activity Based Costing”Kogan Page,1997 )از نظر فرآيندي در سيستم ABC،طرحريزي هزينه ها با تاكيد بر فرآيند مستمر بهسازي است. در اين روش بر شناساييفعاليتهاي داراي ارزش افزودهوفعاليتهاي بدون ارزش تاكيدمي شودوبراي حذففعاليتهاي بدون ارزش افزوده تلاش مي شود. به بيان ديگر روش هزينه يابي بر مبنايفعاليت را مي توان براي شناساييوحذف فعاليتهايي بكار برد كهباعث افزايش هزينه ها مي شوند، بدون آنكه ارزش افزوده اي را دريافت كنندگان خدماتايجاد كنند. هزينه هاي بدون ارزش افزوده، هزينه آن گروه از فعاليتهايي است كه ميتوان آن را حذف كرد بطوريكه كاهشي در كيفيت خدمت، عملكردويا ارزش آن رخ ندهد. بابكارگيري اين ديدگاه سيستم ABC، مي توان به كاهش هزينه ها، از طريق حذففعاليتهاي اضافيوغيرسودمندويافتن روشهايجديدواقتصادي براي انجامفعاليتهاي داراي ارزش افزوده دست يافت. 5-سيستم هزينه يابي چيست؟به كليه متدهاوروشهايي كه جهت شناسايي،كشفوتعيين هزينه هايتشكيل دهنده خدمات يا محصولات مي گردد را هزينه يابي گويند.1-هزينه يابي بيمارستانيوتجزيهوتحليل هزينه ها مي تواند بهسياستگزاران، مديران بيمارستانوبخشها كمك كند تا دريابندكه نظام بيمارستاني تا چه اندازه از نظر مالي به اهدف تعيين شده دست يافتهاست.2- اطلاعات هزينه يابيوتجزيهوتحليل آنهامي تواندابزارهاي مناسبي را براي تصميم گيريهاي مديريت فراهم كند.3- اين سيستم اطلاعاتي را فراهم مي كندكه بر اساس آن مي توان با مقايسه اين اطلاعات با بودجه هاي تعيين شده براي هر بخشويا مقايسه آن با سالهايقبل، عملكرد قسمتهاي مختلف را ارزيابي كردونقاط ضعفوقوت را شناسايي نمود.4- اطلاعات هزينه يابي مي تواند درنظامبودجه ريزيوبرنامه ريزيآينده بكار گرفته شودوهمچنين مبنايي را براي نرخهاي جذب هزينه در طول دوره، فراهم كند تا بر اين اساسنظام هزينه يابي بتواند بطور واقعي عملكرد مالي سازمان را نشان دهد.5- علاوه بر اين با دسترسي به اطلاعاتهزينه يابي مي توان درآمدهاي ايجاد شده درهر بخشويا كل بيمارستان را باهزينه هاي اتفاق افتاده مقايسه كردوبا شناسايي بخشهاومراكز فعاليت پرهزينه، عللايجاد هزينه ها را شناساييوتصميمات مناسب را براي كاهشاين هزينه ها اتخاذ نمود. 6-مراحل طراحي سيستم پيشنهاديگام اول: تشكيل تيم طراحي سيستموتيم جمع آورياطلاعاتگام دوم: تعريف مراكزفعاليتفعاليت كاري است كه توسط انساندستگاهويا تركيب هر دودر راستاي اهداف تعيين شده انجام مي شود. عنصر اصلي در تعيينفعاليت هدفهزينه است.چون مراكز فعاليت عامل ايجاد هزينههاي مستقيم در خود مركز فعاليتوعامل جذب هزينه هاي غيرمستقيم از ساير مراكز فعاليت مي باشند.براي انتخاب مراكز فعاليت در هربيمارستان بايد به نوع كاروهدفي كه براي هر بخش تعريفشده است، توجه كرد.براي تفكيك مراكز فعاليت در ابتداياجراوبكارگيري سيستمبهتر است كه اين مراكز فعاليت طوري تعريف شوند كه با ساختار سازمانيوحسابداري بيمارستان تطبيقداشته باشد. از آنجا كه در بيشتر سيستم هاي موجود هزينه يابي بيمارستاني، كليهاطلاعات هزينه اي براساس تقسيم بندي سازماني پايه گذاري شده است اين تقسيم بنديوباعث سهولت در جمع آوري اطلاعات طراحي سيستموراحتي كاربران آن مي گردد. براي شناسايي مراكز فعاليت مي توان از روش مصاحبه، مشاهدهو....استفاده كرد.گام سوم تفكيك مراكز فعاليت برحسب عملياتمراكز فعاليت در هر بيمارستان عمدتابرحسب عملياتي كه انجام مي دهند به سه دسته كلي تقسيم مي شوند كه عبارتند از :1-مراكز فعاليت عملياتي: مراكز فعاليت عملياتي، بخشهايي هستند كه بطور مستقيم درگير فرآيند ارائه خدمات به بيماران ميباشند. از قبيل بخشهاي جراحيويا بخشهاي مراقبتي بستري. اين بخشها در اصطلاح “بيمار محوري“ مي باشند.2-مراكز فعاليت تشخيصي: اين مراكز فعاليتبراي ارائه خدمات تشخيصي وجانبي به بخشهاي عملياتي وبيماران فعاليت دارندومي توانند به عنوان واحدهايمستقل هزينه اي به حساب آيند. مانند واحد آزمايشگاهويا راديولوژي. اين بخشها دراصطلاح “خروجي محوري“ مي باشند.مراكز فعاليت پشتيباني عمومي: اينمراكز فعاليت خدمات عموميوپشتيباني را جهت مراكزفعاليت عملياتيوتشخيصيانجام مي دهدوبطورمستقيم درگير ارائه خدمات به بيماران نمي باشند مانند واحد حسابداريويا واحد تداركات. اين بخشهارا در اصطلاح “خدمات محوري“ مي نامند.
1-مقدمهامروزه با رشدوتوسعه تكنولوژيهاي پيشرفتهدر ابعاد مختلف توام با افزايش پيچيدگيوتنوع فعاليتها، درك اينتغييراتوسنجش تاثيرات آنبر هزينه هاي سازماني اهميت زيادي دارد. اهميت اين امر براي واحدهاي خدماتي با توجهبه اينكه درجه تنوعوتغييرات در آنها، نسبت به فعاليتهاي توليدي بيشتر است، مضاعف مي باشد. بديهي است كهشناخت اين فعاليتهاوسنجشتاثيرات آن برهزينه هاي سازماني مستلزم طراحي يك سيستم مناسب هزينه يابي در اينزمينه مي باشد. اهميت شناخت وكنترل هزينه ها چه در موسسات دولتيوچه در سازمانهاي خصوصي بركسي پوشيده نيست. اما دستيابي به اين مهم، نيازمند طراحي يك سيستم مناسبوكارآ است كه قادر به شناختتنوع وپيچيدگي فعاليتهاي، وسنجش تاثيرآن بر هزينه هاي ارائه خدمات باشد. سيستم هايسنتي هزينه يابي، خصوصا سيستمهايي كه در سطح بيمارستانهاي كشور استفاده مي گردد،بدليل ماهيت آن عملا قادر به برآوردن اين انتظارات نمي باشد. چون اين سيستمها براساس يكسري تعرفه هاي ثابت وضع شدهوبدون توجه به شرايطووضعيت هر بيمارستان، بهايتمام شده خدمات ارائه شده را محاسبه مي كند. بديهي است كه استفاده از اين روش علاوهبر اين كه باعث ايجاد اشكالاتونواقصي در محاسبه بهاي تمامشده واقعي مي گردد، اطلاعات مناسبي را براي تصميم گيري در اختيار مديران قرار نميدهند. بنابراين لزوم استفاده از سيستمهاي نوين هزينه يابي كه در سطح دنيا معمول ميباشد، بعنوان يك ضرورت اساسي مطرح است. يكي از سيستم هاي نوين هزينه يابي كه كاربردهاي گوناگون آن در فعاليتهاي خدماتي روز به روز در حال گسترش است، سيستم “هزينه يابي برمبنا ي فعاليت“ يا اصطلاحا سيستم "ABC"1 است. اين سيستم بابكارگيري روشهاي مناسب، اثرات حاصل از تغييرات فعاليتها، پيچيدگي، تنوعوويژگيهاي خاص هر فعاليت رادر محاسبه هزينه هاي آن منظور مي كند. يكي از ويژگيهاي اين سيستم كه آن را از سايرسيستم ها متمايزمي كند، توانايي شناسايي دقيق هزينه ها وارائه اطلاعات غير مالي جهتبهبود عملكرد وافزايش كار آيي فعاليتها مي باشد. وتا حد ممكن با بكارگيريروشهاي مناسب اين اثرات را بطور كمّي جذب محاسبه بهاي تمام شده خدمات ومحصولات مي كند. 2-فوايد ناشي از اجراوبكارگيري سيستمپيشنهاديبا توجه به اينكه سيستم تعرفــــهگذاري موجود در نظام بيمارستاني از جنبه هاي مختلف مناسب نمي باشد، بنابراين ارائهسيستمي كه بتواند نقايص سيستم موجود را برطرف كند، بسيار مفيدواساسي تلقي مي گردد. فوايدناشي از اجراي سيستم پيشنهادي، با توجه به استفاده كنندگان اطلاعات سيستم هزينهيابي بيمارستاني (مديرانوتصميم گيرندگان بيمارستان، دولتها، بخش خصوصي، شركتهاي بيمهوسرمايه گذاران) متفاوت ميباشد. بطور كلي فوايد ناشي از اجراي سيستم پيشنهادي در دو جنبه اصلي قابل طرح استكه عبارتند از:1- اطلاعاتي كه سيستم پيشنهادي مي تواند براي استفاده كنندگان داخليبيمارستان فراهم كند و2- اطلاعاتي كه اين سيستم مي تواند براي ساير استفاده كنندگانخارجي فراهم كند. بر اين اساس مهمترين منافع سيستم پيشنهادي براي استفاده كنندگانداخلي عبارت است از1-ارائة مفاهيم نظري در موردمعرفيوشناسايي مبانيسيستم هزينه يابي بر مبناي فعاليت (ABC) وسازمانهايي كه اين سيستم رابراي هزينه يابيوتهيهاطلاعات مورد نياز بكار گرفته اند.2-تخصيص دقيق هزينهها به فعاليتهاي مورد نياز براي انجام خدمات وسپس محاسبه دقيقوصحيح بهاي تمام شده خدماتارائه شده از طرف بيمارستان با توجه به مباني سيستم ABC در بخشهايمختلف.3-تهيهوارائه اطلاعات جانبي برايتصميم گيرندگانومديريتبيمارستان، از جمله استاندارد نمودن فعاليتها، آناليز فعاليتها، شناسايي فعاليتهايداراي ارزش افزودهوبدونارزش افزوده، تعيين زمان انجام فعاليتها، تعيين مواد ولوازم مصرفي براي انجام هرفعاليت، ابزار وتجهيزات مورد نياز براي انجام فعاليتهاوغيره.4-تعيين منابعوامكانات مورد نياز برايانجام فعاليتها از نظرميزان هزينه منابع مصرفي.5-فراهم نمودن اطلاعات لازمبراي نظام بودجه بندي بيمارستاني خصوصاً بودجه بندي بر مبناي فعاليت1(ABB) .6-فراهم كردن اطلاعات مناسببراي ارزيابي عملكرد كاركنان در بخشهاي مختلف بيمارستانوهمچنين ارزيابيعملكرد با ساير بيمارستانها2(BM )براي جبران دهيخدماتوتشويق عملكردمناسب.7-فراهم كردن يك مبنا وپايهبراي اجراي سيستم بهبود مستمر3از طريق بكارگيري سيستمكايزنوهزينه يابيهدفي4.منافع ناشي از اجراوبكارگيري سيستم پيشنهاديبراي استفاده كنندگان خارجي1-ارائه اطلاعات مناسب براي تصميم گيري در خصوص سرمايهگذاري بخش خصوصيومشاركتاين بخش در نظام بيمارستاني.2-استفاده از اطلاعات تعييننرخ بازگشت سرمايه5 (ROI )، سودآوريسرمايه گذاري انجام شدهومقايسه آن با ساير سرمايه گذاريها در بخشهاي مختلف اقتصادي.3-تصميم گيري در خصوص تعيينووضع ميزان تعرفهوفرانشيز پرداختي از طرفسازمانهاي بيمه با توجه به نوع بيماريهاوخدماتي كه از طرفبيمارستانها به بيمه شدگان ارائه مي گردد. 3- پيشينه قيمت گذاري خدمات پزشكيتا اواخر دهة80 صحت محاسبه هزينه هادر بيمارستانهاومراكزبهداشتي به عنوان يك مسأله اساسي مطرح نبود. اما از سال 1983با توجه به افزايش نقشتكنولوژي در ارائة خدمات بهداشتيوتخصصي شدن بيشتر فعاليتها،اين سازمانها براي ارائة بيشتر خدماتوجبران هزينه ها نياز بهبكارگيريواستفاده ازروشهاي هزينه يابي براي محاسبه درآمدوهزينه ها داشتند. براي اينمنظور بيشتر بيمارستانها سيستم محاسبه هزينه هاوتعرفه هاي خود را بر اساسروش تشخيص گروههاي متخصص6(DRG)گذاشتند.بر اساساين روش جديد، بيمارستانها بر اساس تشخيص گروه متخصصان (DRG) هزينه هاوبهاي تمام شده خدمات را درازاء كارهاي انجام شده براي بيمار، محاسبه مي كردند.در قرن نوزدهم، اهميت كسب اطلاعاتصحيح در مورد هزينه هاي ارائة خدماتوتاكيد بر اهميت مديريتهزينه، باعث گرديد تا سيستم محاسبه هزينه ها از يك مبنا ثابت تغيير داده شود تاعلاوه بر اخذ مبلغ پايه، بخشي از هزينه ها نيز كه هزينه هاي متغير است بر اساستشخيص گروه متخصصان (DRG) از بيماران اخذ گردد. اين مسأله تا حد زيادي باعث افزايش اثربخشيوواقعي تر شدن سيستمهزينه يابي بيمارستاني گرديد. بطوريكه اين روش تا بحال زير بناي بيشتر سيستمهايموجود براي محاسبه هزينه ها بوده است.بعد از موفقيتوگسترش چشمگير سيستم ABC دربخش صنعتوبا توجه بهقابليتهاي اين سيستم، از اوايل دهة نود كاربرد آن در فعاليتهاي خدماتي خصوصاً دربيمارستانهاومراكزمراقبتي مطرح گرديد. در اين ميان كاپلن ((Kaplan,1990 نسبتبه ديگران سهم مهمي در گسترش سيستم ABCدر فعاليتهاي خدماتي داشت. همزمان بامعرفيوكاربرد اين سيستم،صحت هزينه هاي محاسبه شده در بخش درمان براي مديران بيمارستانها، پزشكان، كاركنانبيمارستانوسرمايه گذاراندر بخش بيمارستانوهمچنيندولتها اهميت زيادي پيدا نمودواين افراد در واقع كسانيبودند كه از اطلاعات هزينه اي بيمارستان به نحوي در تصميم گيريهاي خود استفاده ميكردند. بطوريكه بعد از مطرح شدن اين سيستمواثبات قابليتهاي آن، تا سال 1997 بيش از 20% بيمارستانهاي آمريكاوكانادا از سيستم ABCبراي محاسبة بهاي تمام شدة خدمات ارائه شده وكنترل هزينه ها، استفاده ميكردند. 4 -مكانيزم اجرائي سيستم ABC وبررسي ديدگاههاي اين سيستمسيستمهزينه يابي بر مبنايفعاليتيكي از سيستم هاي نوين هزينه يابي است كه مي تواند بطور مجزا ويا همراهبا سيستم هاي موجود هزينه يابي در جهت فراهم كردن اطلاعات مناسب در تصميم گيريهااستفاده شود. يكي از ويژگيهاي مهم ABC كه آن را از سيستم هاي سنتي متمايز ميسازد، توجه به پديده هاي نوين عملياتيواثرات تكنولوژي حاكم بروضعيت موجود استوتا حدممكن با بكارگيري روشهاي مناسب، اين اثرات را به طور كمّي جذب خدمات ارائه شده ميكند.در سيستم هاي هزينه يابي سنتي،عموما" از طريق ايجاد مراكز هزينه، كليه هزينه هاي دواير عملياتي وغير عملياتي برتعداد ونوع خدمات ارائه شده تقسيم مي شود تا از اين طريق بهاي تمام شده تعيين گردد. در اين سيستم ها هيچ گونه ارتباط مستقيمي بين فعاليت هاي لازم جهت ارائه خدماتوميزان استفاده از منابعوجود ندارد. در نتيجه بهاي تمام شده منعكس كننده مستقيم فعاليت هاوارزش هاي منابع بكار گرفتهشده نمي باشد. سيستم ABC اين مشكل را بوسيله مرتبط كردن هزينه هاي سازماني با هزينه هايفعاليت هاي عملياتي مرتفع مي سازد.از نظر عملي، سيستم ABC روابط علّي بينايجاد هزينه هاوفعاليتهاي لازم جهت ارائه خدماتي را كه براي سازمان ارزش اقتصادي ايجاد مي كنند،مشخص مي سازد. اين سيستم از اين باور سرچشمه مي گيرد كه خدمات، فعاليتها را مصرفمي كنندوفعاليتها منابعرا. در اين روش ابتدا هزينه ها به فعاليتها تخصيص مي يابدوسپس هزينه هاي تخصيص يافتهبه فعاليتها، بر مبناي استفاده هر يك از خدمات از فعاليتها، به آنها تخصيص داده ميشود (شكل شماره1). در واقع هزينه يابي بر مبناي فعاليت شيوه اي است كه بر اساس آن،هزينه خدماتويا محصولاتبه عنوان جمع هزينه فعاليتهايي كه به خاطر ارائه آنها انجام مي شود، بدست مي آيد.تخصيص هزينه ها به خدماتتعيين مبناي هزينهمراكز فعاليتهزينههامرحله دوم تخصيصمرحله اول تخصيصمنابعفعاليتها شكل شماره1 مكانيزم اجرائي سيستم ABCمنبع: (Turny,P”Activity Based Costing”Kogan Page,1997 )از نظر فرآيندي در سيستم ABC،طرحريزي هزينه ها با تاكيد بر فرآيند مستمر بهسازي است. در اين روش بر شناساييفعاليتهاي داراي ارزش افزودهوفعاليتهاي بدون ارزش تاكيدمي شودوبراي حذففعاليتهاي بدون ارزش افزوده تلاش مي شود. به بيان ديگر روش هزينه يابي بر مبنايفعاليت را مي توان براي شناساييوحذف فعاليتهايي بكار برد كهباعث افزايش هزينه ها مي شوند، بدون آنكه ارزش افزوده اي را دريافت كنندگان خدماتايجاد كنند. هزينه هاي بدون ارزش افزوده، هزينه آن گروه از فعاليتهايي است كه ميتوان آن را حذف كرد بطوريكه كاهشي در كيفيت خدمت، عملكردويا ارزش آن رخ ندهد. بابكارگيري اين ديدگاه سيستم ABC، مي توان به كاهش هزينه ها، از طريق حذففعاليتهاي اضافيوغيرسودمندويافتن روشهايجديدواقتصادي براي انجامفعاليتهاي داراي ارزش افزوده دست يافت. 5-سيستم هزينه يابي چيست؟به كليه متدهاوروشهايي كه جهت شناسايي،كشفوتعيين هزينه هايتشكيل دهنده خدمات يا محصولات مي گردد را هزينه يابي گويند.1-هزينه يابي بيمارستانيوتجزيهوتحليل هزينه ها مي تواند بهسياستگزاران، مديران بيمارستانوبخشها كمك كند تا دريابندكه نظام بيمارستاني تا چه اندازه از نظر مالي به اهدف تعيين شده دست يافتهاست.2- اطلاعات هزينه يابيوتجزيهوتحليل آنهامي تواندابزارهاي مناسبي را براي تصميم گيريهاي مديريت فراهم كند.3- اين سيستم اطلاعاتي را فراهم مي كندكه بر اساس آن مي توان با مقايسه اين اطلاعات با بودجه هاي تعيين شده براي هر بخشويا مقايسه آن با سالهايقبل، عملكرد قسمتهاي مختلف را ارزيابي كردونقاط ضعفوقوت را شناسايي نمود.4- اطلاعات هزينه يابي مي تواند درنظامبودجه ريزيوبرنامه ريزيآينده بكار گرفته شودوهمچنين مبنايي را براي نرخهاي جذب هزينه در طول دوره، فراهم كند تا بر اين اساسنظام هزينه يابي بتواند بطور واقعي عملكرد مالي سازمان را نشان دهد.5- علاوه بر اين با دسترسي به اطلاعاتهزينه يابي مي توان درآمدهاي ايجاد شده درهر بخشويا كل بيمارستان را باهزينه هاي اتفاق افتاده مقايسه كردوبا شناسايي بخشهاومراكز فعاليت پرهزينه، عللايجاد هزينه ها را شناساييوتصميمات مناسب را براي كاهشاين هزينه ها اتخاذ نمود. 6-مراحل طراحي سيستم پيشنهاديگام اول: تشكيل تيم طراحي سيستموتيم جمع آورياطلاعاتگام دوم: تعريف مراكزفعاليتفعاليت كاري است كه توسط انساندستگاهويا تركيب هر دودر راستاي اهداف تعيين شده انجام مي شود. عنصر اصلي در تعيينفعاليت هدفهزينه است.چون مراكز فعاليت عامل ايجاد هزينههاي مستقيم در خود مركز فعاليتوعامل جذب هزينه هاي غيرمستقيم از ساير مراكز فعاليت مي باشند.براي انتخاب مراكز فعاليت در هربيمارستان بايد به نوع كاروهدفي كه براي هر بخش تعريفشده است، توجه كرد.براي تفكيك مراكز فعاليت در ابتداياجراوبكارگيري سيستمبهتر است كه اين مراكز فعاليت طوري تعريف شوند كه با ساختار سازمانيوحسابداري بيمارستان تطبيقداشته باشد. از آنجا كه در بيشتر سيستم هاي موجود هزينه يابي بيمارستاني، كليهاطلاعات هزينه اي براساس تقسيم بندي سازماني پايه گذاري شده است اين تقسيم بنديوباعث سهولت در جمع آوري اطلاعات طراحي سيستموراحتي كاربران آن مي گردد. براي شناسايي مراكز فعاليت مي توان از روش مصاحبه، مشاهدهو....استفاده كرد.گام سوم تفكيك مراكز فعاليت برحسب عملياتمراكز فعاليت در هر بيمارستان عمدتابرحسب عملياتي كه انجام مي دهند به سه دسته كلي تقسيم مي شوند كه عبارتند از :1-مراكز فعاليت عملياتي: مراكز فعاليت عملياتي، بخشهايي هستند كه بطور مستقيم درگير فرآيند ارائه خدمات به بيماران ميباشند. از قبيل بخشهاي جراحيويا بخشهاي مراقبتي بستري. اين بخشها در اصطلاح “بيمار محوري“ مي باشند.2-مراكز فعاليت تشخيصي: اين مراكز فعاليتبراي ارائه خدمات تشخيصي وجانبي به بخشهاي عملياتي وبيماران فعاليت دارندومي توانند به عنوان واحدهايمستقل هزينه اي به حساب آيند. مانند واحد آزمايشگاهويا راديولوژي. اين بخشها دراصطلاح “خروجي محوري“ مي باشند.مراكز فعاليت پشتيباني عمومي: اينمراكز فعاليت خدمات عموميوپشتيباني را جهت مراكزفعاليت عملياتيوتشخيصيانجام مي دهدوبطورمستقيم درگير ارائه خدمات به بيماران نمي باشند مانند واحد حسابداريويا واحد تداركات. اين بخشهارا در اصطلاح “خدمات محوري“ مي نامند.